BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

DIRECTION GÉNÉRALE DES IMPÔTS

5 D-3-05

N° 34 du 21 FEVRIER 2005

Impot sur le revenu. revenus fonciers. 
deduction au titre de l’amortissement.
LOGEMENTS DONNES EN LOCATION. 
SOUSCRIPTION DE PARTS DE SCPI.
article 91 de la loi n° 2003-590 relative 
à l’ urbanisme et l’ habitat du 2 juillet 2003.

(C.G.I., art. 31-I-1° g et h et 31 bis)

NOR : BUD F 05 20218 J

PRESENTATION

L’article 91 de la loi n° 2003-590 du 2 juillet 2003 relative à l’urbanisme et l’habitat apporte les aménagements suivants.

1 – La déduction au titre de l’amortissement « Besson-neuf » prévue au g du 1° du I de l’article 31 du code général des impôts (CGI) est supprimée pour les investissements réalisés à compter du 3 avril 2003.

2 – Une nouvelle déduction au titre de l’amortissement « Robien » est mise en place en faveur des logements neufs. Codifiée au h du 1° du I de l’article 31 du CGI, elle s’applique, sous certaines conditions, aux logements acquis ou achevés à compter du 1^er janvier 2003.

Elle reprend pour l’essentiel l’économie générale du dispositif « Besson-neuf ». Les principales nouveautés sont l’extension de l’avantage fiscal aux acquisitions en vue de leur réhabilitation de logements ne satisfaisant pas aux caractéristiques de la décence (désignée ci-après par l’expression « Robien réhabilitation »), l’absence de plafonds de ressources, l’application d’un nouveau zonage aux plafonds de loyers et la possibilité de donner en location le logement à un organisme public ou privé qui le donne en sous-location nue à usage d’habitation principale. Par commodité, la présente instruction désigne ce nouveau dispositif par l’expression « Robien logement ».

3 – Une déduction au titre de l’amortissement spécifique est prévue en faveur des souscriptions en numéraire au capital initial ou des augmentations de capital de sociétés civiles de placements immobiliers. La souscription doit être affectée pour 95% de son montant à un investissement pour lequel les conditions d’application de la déduction prévue au h du 1° du I de l’article 31 du même code sont réunies. Cette nouvelle déduction est pratiquée immédiatement par l’associé sous réserve d’un engagement de location souscrit par la SCPI et de conservation des parts par les associés. Par commodité, la présente instruction désigne ce nouveau dispositif par l’expression « Robien SCPI ».

SOMMAIRE

TITRE 1 : SUPPRESSION DU DISPOSITIF « BESSON NEUF »

TITRE 2 : NOUVELLE DEDUCTION AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT des logements neufs et assimilés « ROBIEN LOGEMENT »

CHAPITRE 1 : CHAMP D’APPLICATION DE LA NOUVELLE DEDUCTION AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT

Section 1 : Personnes concernées

A. PERSONNES PHYSIQUES

B. SOCIETES NON SOUMISES A L’IMPOT SUR LES SOCIETES

I. Nature des sociétés

II. Titres concernés

C. CAS PARTICULIERS

I. Immeuble ou parts sociales dont le droit de propriété est démembré

1. Principe : exclusion des immeubles ou parts sociales dont le droit de propriété est démembré

2. Exception en faveur des démembrements de propriété consécutifs au décès du contribuable

II. Indivision

Section 2 : Immeubles concernés

A. PROPRIETES URBAINES

B. IMMEUBLES SITUES EN France

C. BIENS A USAGE DE LOGEMENT

I. Immeubles à usage de logement

II. Dépendances

III. Garages et emplacements de stationnement

Section 3 : Investissements concernés

A. NATURE DES INVESTISSEMENTS ELIGIBLES

I. Acquisition de logements neufs

II. Acquisition de logements en l’état futur d’achèvement

III. Acquisition de logements qui ont fait l’objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation

IV. Acquisition de locaux inachevés

V. Logements que le contribuable fait construire

a) Additions de construction

b) Construction sur sol d’autrui : bail à construction et emphytéose

VI. Acquisition de locaux affectés à un usage autre que l’habitation en vue de leur transformation en logements

1. Local affecté à un usage autre que l’habitation

a) Principe

b) Cas particuliers

· Cas d’un immeuble affecté à usage d’hôtel

· Transformation d’un immeuble mixte

· Transformation de dépendances en logements

2. Notion de transformation

VII. Acquisition de logements ne satisfaisant pas aux caractéristiques de décence en vue de leur réhabilitation

1. Situation au regard de la décence du logement

2. Nature des travaux de réhabilitation

3. Fourniture d’états et attestations

4. Tableau de synthèse

B. DATE DE REALISATION DES INVESTISSEMENTS

CHAPITRE 2 : ECONOMIE DU DISPOSITIF

Section 1 : Condition d’application

A. AFFECTATION DES LOGEMENTS

I. Location à usage de résidence principale

1. Location effective et continue d’un logement nu

2. Habitation principale du locataire

3. Qualité du locataire

4. Location à un organisme public ou privé qui le donne en sous-location nue à usage d’habitation principale

a) Qualité du locataire personne morale

b) Sous-location à titre d’habitation principale

c) Sous-location nue

d) Sous-location effective et continue

e) Exclusion des activités hôtelières ou parahôtelières

II. Plafonnement des loyers

1. Plafonds mensuels de loyer par mètre carré

a) Plafonds applicables pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement

b) Cas particuliers des locations conclues avec un organisme public ou privé

c) Révision des plafonds

d) Zone de situation de l’immeuble

2. Surface à prendre en compte

B. CONDITIONS D’OPTION

I. Personnes concernées par l’option

1. Propriétaire de l’immeuble

a) Personnes physiques

b) Sociétés

2. Porteurs de parts

II. Contenu de l’option : l’engagement de location

a) Délai de location

b) Durée de location

III. Reprise de l’engagement

IV. Caractère irrévocable de l’option

Section 2 : Amortissement du prix d’acquisition de l’immeuble

A. BASE DE LA DEDUCTION AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT

I. Immeubles acquis neufs ou en l’état futur d’achèvement

II. Immeubles acquis inachevés

III. Immeubles que le contribuable fait construire

1. Principe

2. Cas particuliers

· Additions de construction

· Construction sur sol d’autrui : bail à construction et emphytéose

IV. Locaux que le contribuable acquiert en vue de les transformer en logements

1. Nature des travaux

a) Travaux de reconstruction et d’agrandissement

b) Travaux de réparation

c) Travaux d’amélioration

2. Montant des dépenses prises en compte

V. Logements ne répondant pas aux critères de décence que le contribuable acquiert en vue de les réhabiliter

B. POINT DE DEPART DE LA PERIODE D’AMORTISSEMENT

I. Immeubles acquis neufs et locaux assimilés aux logements neufs

II. Immeubles acquis en l’état futur d’achèvement, inachevés ou que le contribuable fait construire

III. Locaux transformés en logements

IV. Logements ne répondant pas aux critères de décence réhabilités

C. TAUX DE LA DEDUCTION

D. CALCUL DE L’ANNUITE DEDUCTIBLE

Section 3 : Amortissement des dépenses de reconstruction, d’agrandissement
et d’amélioration

A. DEPENSES DE RECONSTRUCTION ET D’AGRANDISSEMENT

I. Condition : engagement de location

II. Modalités de la déduction

B. DEPENSES D’AMELIORATION

I. Déduction au titre de l’amortissement obligatoire

II. Modalités de la déduction

Section 4 : Conséquences sur le régime fiscal du bailleur

A. Baisse du taux de la déduction forfaitaire

B. EXCLUSION DE L’APPLICATION DE la déduction forfaitaire majorée

C. déficits fonciers

D. Sort des plus-values immobilières

E. Non-cumul avec d’autres avantages fiscaux

Section 5 : Remise en cause de l’avantage fiscal

A. Cas de remise en cause

B. Exceptions

C. MODALITES DE REMISE EN CAUSE

I. Non-respect des conditions initiales d’application du dispositif

II. Non-respect d’un engagement

CHAPITRE 3 : OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES ET DES SOCIETES

Section 1 : Logement donné en location par une personne physique

A. Déduction au titre de l’amortissement DE L’INVESTISSEMENT INITIAL

I. Documents à fournir quelle que soit la nature de l’investissement

II. Documents à fournir pour certains types d’investissement

III. Documents à fournir en cas de location à un organisme public ou privé

B. Déduction au titre de l’amortissement des dépenses de reconstruction et d’agrandissement

C. Reprise par le conjoint survivant ou assimilé

Section 2 : Immeuble donné en location par une société

A. Obligations des sociétés

I. Obligations déclaratives à l’égard de l’administration

II. Obligations à l’égard des associés

1. Fourniture d’une attestation annuelle

2. Dépôt des titres$

B. Obligations des associés

I.  Engagement de conservation des titres

II. Justificatifs à produire les années suivantes

Titre 3 : NOUVELLE DEDUCTION AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT de la souscription en numéraire de parts de SCPI (« ROBIEN SCPI »)

Chapitre 1 : Champ d’application du nouveau dispositif

Section 1 : Personnes concernées

A. PERSONNES PHYSIQUES

B. SOCIETES NON SOUMISES A L’IMPOT SUR LES SOCIETES

I. Nature des sociétés

II. Titres concernés

C. CAS PARTICULIERS

I. Parts sociales dont le droit de propriété est démembré

II. Indivision

Section 2 : Souscriptions concernées

A. Nature de LA SOUSCRIPTION

I. Nature de la société civile de placement immobilier

II. Parts ouvrant droit à l’amortissement

B. AFFECTATION DE 95 % de la souscription

I. Affectation de la souscription

II. Appréciation du pourcentage d’affectation de la souscription

III. Délai pour affecter la souscription

C. DATE DE LA SOUSCRIPTION

CHAPITRE 2 : ECONOMIE DU NOUVEAU DISPOSITIF

Section 1 : Conditions d’application de la déduction au titre de l’amortissement

a. option du SOUSCRIPTEUR

I. Personnes concernées par l’option

II. Contenu de l’option : l’engagement de conservation des parts

III. Cas particulier des fusions de SCPI

IV. Reprise de l’engagement 

V. Caractère irrévocable de l’option

B. engagement de la SCPI

Section 2 : Amortissement de 95 % du prix de souscription des parts de SCPI

A. Base de la déduction au titre de l’amortissement

B. POINT DE DEPART DE LA PERIODE D’AMORTISSEMENT

C. TAUX DE LA DEDUCTION

d. calcul de l’annuité déductible

Section 3 : Conséquences sur le régime fiscal de de la SCPI et de ses associés

A. Baisse du taux de la déduction forfaitaire

B.  Non cumul avec d’autres avantages fiscauX

Section 4 : Remise en cause de l’avantage fiscal

A. Cas de remise en cause

B. Exceptions

C. MODALITES DE REMISE EN CAUSE

CHAPITRE 3 : OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES ET DES SOCIETES

Section 1 : Obligations des associés

A. Engagement de conservation des titres

B. REPRISE PAR LE CONJOINT SURVIVANT OU ASSIMILE

C. JUSTIFICATIFS A PRODUIRE LES ANNEES SUIVANTES

Section 2 : Obligations des sociétés

A. Obligations à l’égard des associés

I. Dépôt des titres

II. Fourniture d’une attestation annuelle

B. Obligations à l’égard de l’administration

TITRE I : SUPPRESSION DU DISPOSITIF « BESSON-NEUF »

1.              L’article 91 de la loi du 2 juillet 2003 relative à l’urbanisme et l’habitat supprime, pour les investissements réalisés à compter du 3 avril 2003, le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement des logements neufs donnés en location dans le secteur intermédiaire prévue au g du 1° du I de l’article 31 du code général des impôts (dispositif dit « Besson – neuf »).

Ce dispositif reste toutefois applicable aux investissements pour lesquels une option a déjà été exercée.

2.              Par ailleurs, le décret n° 2003-1219 du 19 décembre 2003 (publié au Journal officiel du 21 décembre 2003) modifie les plafonds de ressources applicables pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement « Besson-neuf ». Un nouveau zonage est appliqué (zones A, B et C) pour l’appréciation des plafonds de ressources.

Les plafonds de loyer ne sont pas modifiés (CGI, ann. III, art. 2 terdecies). L’ancien zonage (zones I bis, I, II et III) reste donc applicable.

3.              Les modalités de révision des plafonds de loyer sont aménagées par le décret du 19 décembre 2003 précité. Ainsi, les plafonds de loyer sont relevés chaque année, au 1^er janvier, dans la même proportion que la variation de la moyenne sur quatre trimestres de l’indice national mesurant le coût de la construction publiée par l’Institut national de la statistique et des études économiques. La moyenne mentionnée ci-dessus est celle des quatre derniers indices connus au 1^er novembre qui précède la date de référence, et non plus au 1^er janvier (CGI, ann. III, art. 2 duodecies).

Voir BOI 5 D-2-04 du 30 mars 2004 pour les plafonds mensuels de loyers et de ressources applicables en 2003 et 2004.

4.              Le tableau figurant en annexe 7 à la présente instruction récapitule les principales caractéristiques des différents régimes d’encouragement à l’investissement immobilier locatif.

titre II : NOUVELLE DEDUCTION AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT des logements neufs
« ROBIEN LOGEMENT »

5.              L’article 91 de la loi du 2 juillet 2003 relative à l’urbanisme et l’habitat crée le dispositif « Robien » qui se substitue au régime « Besson-neuf » pour les logements acquis ou construits à compter du 3 avril 2003. Il est codifié au h du 1° du I de l’article 31 du CGI.

CHAPITRE 1 : CHAMP D’APPLICATION DE LA NOUVELLE DEDUCTION
AU TITRE DE L’AMORTISSEMENT

6.              La déduction au titre de l’amortissement est réservée à des personnes physiques ou morales dont les revenus tirés de la location d’un logement sont imposés dans la catégorie des revenus fonciers (section 1). Les propriétés urbaines doivent être situées en France et être à usage de logement (section 2). Enfin, les investissements éligibles doivent être réalisés à compter d’une certaine date (section 3).

Section 1 : Personnes concernées

A. PERSONNES PHYSIQUES

7.              Le bénéfice de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement est réservé aux contribuables dont les revenus provenant de la location du logement sont imposés dans la catégorie des revenus fonciers. Il ne s’applique donc pas aux logements inscrits à l’actif d’une entreprise individuelle même s’ils sont loués nus.

8.              Le logement peut être la propriété des deux époux ou d’un seul d’entre eux ou encore des personnes à la charge du foyer fiscal au sens des articles 196 à 196 B du CGI.

9.              Les contribuables qui n’ont pas leur domicile fiscal en France peuvent bénéficier de ces mesures dès lors que les revenus tirés de la location du logement sont imposables en France dans la catégorie des revenus fonciers.

B. SOCIETES NON SOUMISES A L’IMPOT SUR LES SOCIETES

I. Nature des sociétés

10.           Les immeubles peuvent être la propriété d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés autre qu’une société civile de placement immobilier (SCPI), qu’il s’agisse par exemple d’une société civile immobilière de gestion, d’une société immobilière de copropriété dont l’article 1655 ter du CGI prévoit le régime fiscal ou de toute autre société de personnes (société en nom collectif, société en participation) dans la mesure où les revenus de ces immeubles sont imposés entre les mains des associés dans la catégorie des revenus fonciers.

11.           Les sociétés civiles de placement immobilier (SCPI), régies par les articles L. 214-50 et suivants du code monétaire et financier, sont exclues du champ d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement des logements neufs prévue au h du 1° du I de l’article 31 du CGI. Une déduction au titre de l’amortissement spécifique applicable aux souscriptions en numéraire de parts de SCPI est, en effet, prévue à l’article 31 bis du CGI (voir n°s. 210. et s.).

Aucune exception à ce principe d’exclusion n’est prévue. En particulier, la circonstance que tout ou partie des associés souscripteurs se soient abstenus d’opter pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement de la souscription de leurs parts au capital de la SCPI n’a pas pour effet d’autoriser la société à pratiquer elle-même une déduction au titre de l’amortissement du logement.

II. Titres concernés

12.           Les parts des sociétés doivent être détenues dans le cadre de la gestion du patrimoine privé du contribuable. Elles ne peuvent donc figurer à l’actif d’une société ou d’une entreprise individuelle alors même que les résultats de celles-ci seraient soumis à l’impôt sur le revenu.

En revanche, lorsque ces titres sont détenus par une société non soumise à l’impôt sur les sociétés autre qu’une société civile de placement immobilier (SCPI) dont l’activité revêt également un caractère purement civil, les membres de cette société, dont la part dans les bénéfices sociaux relève de la catégorie des revenus fonciers, peuvent bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement.

C. CAS PARTICULIERS

I. Immeuble ou parts sociales dont le droit de propriété est démembré

1. Principe d’exclusion des immeubles ou parts sociales dont le droit de propriété est démembré

13.           Les dispositions du h du 1° du I de l’article 31 du CGI ne s’appliquent pas aux immeubles dont le droit de propriété est démembré. Il s’ensuit que le démembrement de propriété de tout ou partie des éléments entrant dans la base amortissable, tels que le logement, ses dépendances immédiates et nécessaires ou son terrain d’assiette, fait obstacle pour l’ensemble de l’immeuble au bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement.

De même, la déduction au titre de l’amortissement n’est pas applicable aux revenus des parts de sociétés non soumises à l’impôt sur les sociétés entrant dans le champ d’application du h du 1° du I de l’article 31 du CGI (société civile immobilière, société d’attribution, etc.) dont le droit de propriété est démembré. Si le porteur détient à la fois des parts dont le droit de propriété est démembré et des parts en pleine propriété, il ne peut bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement qu’à raison des revenus procurés par ces dernières.

14.           Lorsque le démembrement du droit de propriété de l’immeuble ou des parts sociales intervient après la date de souscription de l’engagement de location et avant son expiration, l’avantage fiscal est en principe remis en cause (voir n°s 179. et s.).

2. Exception en faveur des démembrements de propriété consécutifs au décès du contribuable

15.           Lorsque le démembrement du droit de propriété de l’immeuble ou des droits sociaux placés sous le régime de la déduction au titre de l’amortissement résulte du décès de l’un des époux soumis à imposition commune, le conjoint survivant titulaire de l’usufruit peut demander la reprise à son profit, dans les mêmes conditions et selon les mêmes modalités (voir n° 117.), du régime de déduction au titre de l’amortissement pour la période restant à courir à la date du décès. Ces dispositions sont également applicables aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité soumis à une imposition commune.

II. Indivision

16.           La location d’un logement en indivision ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement si toutes les conditions sont respectées. Chaque indivisaire déduit des revenus lui revenant la fraction de l’amortissement correspondant à sa quote-part indivise. En outre, compte tenu de la nature juridique de l’indivision et des objectifs de la loi, les conditions suivantes doivent simultanément être remplies :

- les indivisaires doivent s’engager conjointement à louer l’immeuble nu ou à conserver leurs parts sociales pendant une durée de neuf ans (voir n°s 101. et s.) ;

- le locataire du logement doit être une personne autre que l’un des indivisaires ou une personne fiscalement à la charge de l’un d’eux.

17.           Lorsque l’événement à l’origine de l’indivision intervient après la date de souscription de l’engagement de location ou de conservation des parts et avant son expiration, la déduction au titre de l’amortissement des logements est remise en cause sous réserve des exceptions prévues par la loi (voir n° 180.) et, en toute hypothèse, cesse de s’appliquer pour l’avenir.

Il en est ainsi quand bien même l’indivision résulterait du décès de l’un des époux soumis à imposition commune. En effet, si dans ce dernier cas le conjoint survivant devient titulaire d’une quote-part indivise, il ne peut pas demander la reprise à son profit du régime de la déduction au titre de l’amortissement, cette possibilité n’étant offerte qu’au conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit. Les droits du conjoint survivant s’apprécient à la date du règlement de la succession. L’avantage fiscal n’est donc pas remis en cause tant que la succession n’est pas définitivement réglée.

Section 2 : Immeubles concernés

A. PROPRIETES URBAINES

18.           La déduction au titre de l’amortissement ne s’applique qu’aux propriétés urbaines. Elle ne peut, par conséquent, bénéficier aux logements qui font partie intégrante d’une exploitation agricole (sur la distinction des propriétés urbaines et rurales, cf. DB 5 D-213 n° 4, édition du 10 mars 1999).

B. IMMEUBLES SITUES EN FRANCE

19.           Les logements doivent être situés sur le territoire métropolitain ou dans l’un des quatre départements d’outre-mer : Guadeloupe, Guyane, Martinique et Réunion.

C. BIENS A USAGE DE LOGEMENT

I. Immeubles à usage de logement

20.           La nouvelle déduction au titre de l’amortissement ne s’applique qu’aux locaux à usage d’habitation. La circonstance que le logement donné en location constitue également le domicile commercial de l’entreprise du locataire n’est pas de nature à faire échec à l’application de cet avantage fiscal dès lors que le logement donné en location est totalement affecté à usage d’habitation.

21.           Les locaux à usage mixte ne peuvent en principe ouvrir droit au bénéfice de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement. Toutefois, il est admis que la partie du logement louée à usage d’habitation principale ouvre droit à l’avantage fiscal si le local est affecté à l’habitation pour les trois quarts au moins de sa superficie.

Pour déterminer si cette condition est remplie, il faut prendre en considération le rapport existant entre, d’une part, la superficie développée des pièces considérées comme affectées à l’habitation principale et de leurs dépendances (caves, greniers, terrasses, balcons, garages, etc.) et, d’autre part, la superficie développée totale du bien. La ventilation de la surface fait l’objet d’une note annexe qui doit être jointe à l’engagement de location.

22.           Le respect de cette condition est apprécié local par local. Si un contribuable ou une société souhaite donner en location un immeuble comportant plusieurs locaux mixtes, ce pourcentage doit être apprécié pour chaque local et non au niveau de l’immeuble. Dans ce cas, la base de la déduction au titre de l’amortissement (voir n° 121. et s.) est affectée du rapport déterminé ci-dessus.

23.           Pour les salariés à domicile, aucune réfaction n’est appliquée dès lors qu’aucune pièce n’est aménagée spécifiquement à l’exercice de la profession.

II. Dépendances

24.           La déduction au titre de l’amortissement s’applique au logement et à ses dépendances immédiates et nécessaires lorsque les conditions suivantes sont cumulativement remplies :

- elles sont situées dans le même immeuble ou le même ensemble immobilier (résidence) que le logement ;

- elles sont louées au locataire du logement ;

- elles sont occupées par l’occupant du logement.

25.           La location isolée de dépendances de logements, qui ne constituent pas des locaux d’habitation, n’ouvre pas droit à cet avantage fiscal.

III. Garages et emplacements de stationnement

26.           La location isolée de garages ou d’emplacements de stationnement, qui ne constituent pas des locaux d’habitation, n’ouvre pas droit à la déduction au titre de l’amortissement.

27.           La surface des emplacements de stationnement et des garages n’étant pas prise en compte pour la détermination du loyer plafond (voir n°s 99. et 100.), la location simultanée et séparée, d’une part, d’un logement pour lequel l’avantage fiscal est demandé et, d’autre part, de l’emplacement de stationnement ou du garage dont les revenus ou le prix d’acquisition sont exclus de son bénéfice, ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal pour le seul logement lorsque les conditions suivantes sont réunies (voir le tableau récapitulatif en annexe 6 à la présente instruction) :

a) l’emplacement de stationnement ou le garage est physiquement séparé du lieu d’habitation ; la condition de séparation physique des locaux suppose notamment la possibilité d’accéder au garage ou à l’emplacement de stationnement sans pénétrer dans le bien donné en location à titre de logement ou sur le terrain qui en constitue la dépendance immédiate et nécessaire. Ainsi par exemple, dans le cas d’une maison d’habitation située en bordure de la voie publique avec garage accolé à la maison sans communication entre les deux locaux, la condition de séparation physique est remplie dès lors que l’accès au garage est possible sans pénétrer dans le logement donné en location ou sur le fond destiné à l’usage privatif du locataire.

b) le locataire est libre de signer le bail afférent au logement sans s’engager à louer également l’emplacement de stationnement ou le garage. Sous cette réserve, les deux locations peuvent être liées l’une à l’autre. Il peut notamment être prévu dans le contrat de location du garage que celui-ci prend fin lors de la résiliation du contrat de location du logement.

c) le prix du loyer de l’emplacement ou du garage doit être normal par référence aux loyers habituellement constatés dans le voisinage pour des biens comparables.

Section 3 : Investissements concernés

28.           Il convient d’examiner successivement la nature des investissements éligibles (A) et la date de réalisation de ces investissements (B).

A. NATURE DES INVESTISSEMENTS ELIGIBLES

29.           La déduction au titre de l’amortissement prévue au h du 1° du I de l’article 31 du CGI s’applique uniquement aux investissements qui portent sur un logement au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation ou sur un local transformé ensuite en un tel logement. L’immeuble doit, par conséquent, satisfaire aux conditions de volume, de surface, de confort et de sécurité définies par ces dispositions.

30.           Pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement, il convient que l’investissement soit réalisé à titre onéreux. Il en est ainsi lorsque le logement neuf est acquis par remise d’un terrain (dation en paiement).

Les logements acquis à titre gratuit n’ouvrent pas droit à cet avantage fiscal. Toutefois, lorsque le transfert de la propriété d’un logement ou de droits sociaux placés sous le régime de la déduction au titre de l’amortissement résulte du décès de l’un des époux ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité, soumis à imposition commune, le conjoint ou le partenaire survivant attributaire du logement ou des titres peut demander la reprise du dispositif à son profit, dans les mêmes conditions et selon les mêmes modalités, pour la période restant à courir à la date de transmission (voir n° 118.).

I. Acquisition de logements neufs

31.           Les logements neufs s’entendent des immeubles à usage d’habitation dont la construction est achevée et qui n’ont jamais été habités ni utilisés sous quelque forme que ce soit (en ce qui concerne la notion d’achèvement, voir n° 143.).

32.           La circonstance qu’un logement ait fait l’objet d’une précédente mutation (à titre onéreux ou à titre gratuit) ne suffit pas en soi à lui faire perdre le caractère de logement neuf au sens du h du 1° du I de l’article 31 du CGI. En revanche, ne peuvent être considérés comme neufs les logements dont la première location aurait pris effet avant la date de leur acquisition, même lorsque cette dernière s’accompagne du transfert au profit de l’acquéreur du bail conclu par le vendeur.

33.           Il est toutefois admis de considérer comme neufs pour l’application des dispositions précitées, les appartements témoins d’un programme immobilier si toutes les autres conditions sont remplies.

II. Acquisition de logements en l’état futur d’achèvement

34.           La vente en l’état futur d’achèvement est le contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l’acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l’acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L’acquéreur est tenu d’en payer le prix à mesure de l’avancement des travaux. Le vendeur conserve les pouvoirs de maître de l’ouvrage jusqu’à la réception des travaux (code de la construction et de l’habitation, art. L. 261-3). Aucune condition de délai d’achèvement des travaux n’est exigée.

III. Acquisition de logements qui ont fait l’objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation

35.           Il s’agit des logements acquis à titre onéreux et qui ont fait l’objet, de la part du vendeur, de travaux de réhabilitation dont la nature et l’importance ont abouti à la création d’un logement neuf de sorte que la vente du logement entre dans le champ de la TVA en application du 7° de l’article 257 du CGI. Il peut s’agir également d’un logement issu de la transformation d’un local affecté à un usage autre que l’habitation et dont l’acquisition entre dans le champ de la TVA en vertu des mêmes dispositions.

IV. Acquisition de locaux inachevés

36.           Les contribuables qui acquièrent à titre onéreux un immeuble inachevé peuvent, toutes conditions étant par ailleurs remplies, bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement dès lors que :

- le local acquis inachevé n’a jamais été utilisé ni occupé entre la date de son acquisition et celle de son achèvement. Il n’est pas nécessaire que la destination initiale de l’immeuble acquis inachevé soit l’habitation.;

- l’immeuble, une fois achevé, a la nature de logement au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation.

37.           Par ailleurs, la circonstance que la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme soit antérieure au 3 avril 2003 voire au 1^er janvier 2003 (voir n° 57.) ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal.

V. Logements que le contribuable fait construire

38.           Les logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l’objet, à compter de la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement (voir n° 57.), de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme, ouvrent droit au bénéfice de cet avantage fiscal.

Les dispositions légales ne subordonnent pas l’application de cet avantage fiscal à la condition que le permis de construire et la déclaration d’ouverture de chantier soient accordés au bailleur souscrivant l’engagement de location.

a) Additions de construction

39.           Les travaux d’addition de construction ou de surélévation réalisés sur un immeuble existant peuvent entrer dans le champ de la déduction au titre de l’amortissement si les conditions prévues au h du 1° du I de l’article 31 sont réunies. Il convient notamment que :

- les travaux aient fait l’objet, à compter de la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement, de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme. Il importe peu que l’acquisition ou la construction de l’immeuble existant soit antérieure à la date d’application du nouveau dispositif ;

- ces travaux se traduisent par la création d’un logement neuf au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation ;

- le nouveau logement constitue une unité d’habitation distincte des locaux existants. Ainsi, la construction qui consisterait en l’agrandissement par adjonction de pièces supplémentaires à un logement loué ou destiné à l’être n’ouvrirait pas droit à la déduction au titre de l’amortissement.

40.           Sous ces conditions, il est possible qu’une addition de construction ou la surélévation d’un immeuble, afférentes à des logements existants ayant bénéficié d’une déduction au titre de l’amortissement prévue au f ou au g du 1° du I de l’article 31 du CGI, ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement prévue au h du 1° du I de cet article. Sur la base amortissable, voir n° 127..

b) Construction sur sol d’autrui : bail à construction et emphytéose

41.           Les personnes qui font construire un logement sur un terrain ne leur appartenant pas peuvent bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement, s’il est établi que la construction réalisée leur appartient, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies.

Tel est le cas des personnes qui font construire un logement sur un terrain qui leur est donné à bail à construction ou à bail emphytéotique. En effet, à défaut de stipulation contraire dans la convention, le preneur est propriétaire, jusqu’à l’expiration du bail, des constructions qu’il édifie (cf. art. L. 251-1 à L. 251-9 du code de la construction et de l’habitation en ce qui concerne le bail à construction et art. L. 451-1 à L. 451-13 du code rural en ce qui concerne l’emphytéose). Sur la base amortissable, voir n° 129..

VI. Acquisition de locaux affectés à un usage autre que l’habitation en vue de leur transformation en logements

42.           L’acquisition à titre onéreux de locaux affectés à un usage autre que l’habitation suivie de leur transformation ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement. Il s’ensuit que les locaux qui étaient la propriété du contribuable ou d’un membre de son foyer fiscal avant la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement n’entrent pas dans le champ de la déduction au titre de l’amortissement.

1. Local affecté à un usage autre que l’habitation

a) Principe

43.           Seuls les locaux affectés à un usage autre que l’habitation à la date de l’acquisition ou, s’ils étaient vacants à cette date, avant le début de la période de vacance sont éligibles au nouveau dispositif. Il s’agit par exemple des locaux commerciaux, professionnels, à usage de bureau, d’entrepôt, de grange, de hangar, etc…

L’acquisition d’un immeuble affecté à l’habitation mais vétuste ou inadapté aux conditions modernes de vie, suivie de la réalisation de travaux de reconstruction, d’agrandissement, de réparation et d’amélioration, ne saurait ouvrir droit au bénéfice du dispositif à ce titre puisque la condition tenant à l’affectation du local à un usage autre que l’habitation ne serait pas remplie.

En revanche, lorsque l’immeuble ne satisfait pas aux caractéristiques de décence prévues à l’article 6 de la loi du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et fait l’objet de travaux de réhabilitation permettant au logement d’acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs, l’investissement peut être éligible au nouveau dispositif au titre des acquisitions de logements en vue de les réhabiliter (voir n°s 51. et s.)